【ケース】まずは業務改善。それでコストはどれだけ下がる？

1.業務改善の大号令

「それでは斎藤君、よろしく頼むよ」

斎藤が経営企画室長から任されたのは、各部門から上がってくる業務改善案のとりまとめだ。
業績の低迷が続く当社では、利益改善のための策として、社長の肝いりで全社的に業務改善に取り組むことになったのだ。

「配属早々、大変な仕事を任されたな」

隣の先輩が斎藤にささやいた。
斎藤は経営企画室に異動してきたばかりだった。斎藤は入社してちょうど10年目になる若手だが、学生時代に会計の勉強をしていたこともあり、経理部から経営企画室に異動してきたのだ。

「営業上がりの室長は正直言ってこういうの得意じゃないからな。数字に強い斎藤君に期待というところなんだろうな」

「ハイ！頑張ります」

「斎藤君も知っているように、今、当社の業績はかなりまずい状態だ。この危機を乗り切るためには、まずはコスト削減だ。そのための業務改善だからな。頼むよ、斎藤君」

「分かっています。早速、各部門から上がってきた業務改善案のチェックに取り掛かります」

そう言うと、斎藤は自分のパソコンに向かった。

2.経費管理システムの導入

斎藤がチェックしている中に、営業部が経費管理システムを導入するという案があった。
そこには以下のように書かれている。

「うーん、なるほどね」

営業部からの業務改善案を見た斎藤はうなった。

「斎藤君、どうした？」

後ろから声を掛けてきたのは経営企画室長だった。
「あ、室長。今、営業部門からの業務改善案を見ていたんですが」

斎藤がそう言うと、室長は営業部から上がってきた資料をのぞき込んだ。

「経費管理か。私も以前は営業部だったからな。大変さはよく分かるよ」

「それで、経費管理システムを導入して、業務を効率化するという案です」

「なるほど。紙代の削減は微々たるものだけど、人件費が相当浮くね。合わせて月175万円か。年間だと175万円×12カ月で2,100万円もの削減になるな。いいじゃないか、これ」

3.コストは本当に削減されるのか

「本当にそうでしょうか？」

斎藤は室長の反応に疑問を呈した。

「何だ。もっと削減できないと不満か。一部門で年間2000万円超も削減できれば上出来だと思うぞ」

「いや、そうじゃないんです、室長。この案、こんなにコスト削減できないと思うんです」

「コスト削減できない？これだけ人数も時間も浮くんだ。それに見合った人件費も浮くだろう」

「いえ、人件費は浮きません。なぜならば、人件費は固定費だからです」

「でも、少なくとも経費管理担当者2人は異動させられるだろうから、それを前提にすれば2人分の人件費は浮くんじゃないのか？」

「確かに、営業部長目線ではそうです。異動させれば、営業部長の利益責任の範囲外になりますから。でも、社長目線ではどうでしょう。社長目線で見れば、その人がどこに異動しようとも、人件費の発生場所が変わるだけです。全社的に見たら、異動しただけではやはり人件費は削減されません」

「ということは・・・」

「人件費が削減されると言うためには、リストラ、すなわち解雇しかありません。固定費は、その発生源となっている経営資源が固定的だからこそ固定費なのです。ということは、その固定的な経営資源をなくさない限り、固定費はなくなりません」

「なるほどね…」

斎藤の説明を聞いて、今度は経営企画室長がうなった。

「斎藤君、もう1ついいか？」

「はい。なんでしょう？」

「確かに、今回のこの案でリストラまでは考えていないとは思うんだが、少なくとも経費管理をやらなくてよくなった人は新しい仕事ができるようになるよな？それはどう考えればいいんだろう？」

「室長、そこが正にポイントだと思うんです」

「そうだよな。たとえば、営業部なんだから、外回りの営業に担当替えすれば、新たな売上が見込めるからな。そういう場合は人件費が削減されると考えてもいいってことか」

「いえ、違います。なくなるなくならないで言えば、やはり人件費はなくなりません。人件費の発生源はあくまでもその人の存在ですから」

「ということは？」

「売上増加のような追加的な経済効果は別のものとして考える必要があります。重要なのは正にそこで、浮いた時間や浮いた人数を新たに何に振り向けるか、そしてそこから具体的にどれだけの経済効果が見込めるかを考えないと、システム導入の効果なんて全くないと思うんですよ。それを考えなければ、今回の業務改善案で削減できるのは紙代だけということになります。その額は年間でも60万円です」

「全くと言っていいほど、削減されないな」

「実は他の部門から上がってきている業務改善案も似たような状況です。みなさん、業務改善だの業務効率化だのと言っていますが、それでコストはどれだけ削減されるのかというと、ほとんど削減されないケースがほとんどなんです。コストがほとんど下がらないならば、何となくいいことをやった気になっているだけの自己満足に過ぎない業務改善ですよね」

【解説】意思決定の基本　~斎藤氏はどう考えたか

今回のケースは、業務改善によるコスト削減の話ですが、このケースには管理会計において最も重要と言える意思決定のポイントが詰まっています。

正しい意思決定のためのポイントは3つあります。それは、【POINT1】比較対象を明確にする、【POINT2】要素に分ける、【POINT３】変化する部分としない部分を明確にするです。

本ケースにおいて斎藤氏がどのように考えたのかを、この3つのポイントに沿って見てみましょう。

1.【POINT1】比較対象を明確にする

（1）管理会計は損得学

意思決定は、すべての経営判断の基本です。経営判断は経営者の仕事そのものですから、意思決定は経営の基本とも言えます。

ところで、意思決定とはそもそもなんでしょうか。

それは、複数の選択肢からいずれかを選択するプロセスです。実際のところ、人生も仕事も選択の連続です。そして、選択する目的は何かというと、特に仕事の場合は損得を考えるためです。

これぞ管理会計そのものです。
前回は4つの視点で財務会計と比較することにより、管理会計とは何なのかを説明しましたが、一言で言うならば、管理会計とは「損得学」なのです。財務会計が、社会的なルールに従ってどのように数字をまとめ上げるかという「形式学」であるのに対し、管理会計は、商売人が、どういうことをやったら得をするのか損してしまうのかを考える「損得学」なのです。

（2）比べる2つの対象
本ケースも正にそうです。営業部門が採りうる選択肢は、経営管理システムを導入するか、しないかの2つです。そのどちらの選択肢の方が得をするかを考えて、いずれかの選択肢を選択しようとしているわけです。

さて、ちょっと考えてみてほしいのですが、損得を絶対評価することはほとんどないはずです。ほとんどは、何かと比較して相対的に評価しているはずです。

たとえば、「株を売ったら損をした」と言いますが、これも暗黙の前提として何かと比較しています。言うまでもなく、買った時の価格です。それと比較して下がった状態で売ると、人は「株を売ったら損をした」と言い、財務会計上も有価証券売却損を計上するわけです。

一方、その友人は同じ銘柄の株をずっと持ち続けたとしましょう。ところが、その発行企業は破綻してしまい、持っていた株価はどこでも換金できなくなってしまいました。そうなったら、その友人は何と言うでしょうか。おそらく、「あいつはあのとき売って得をしたよなぁ」と言うでしょう。

つまり、「株を売る」という同じ出来事も、何と比較するかによって損にも得にもなるのです。

違う言い方をすれば、「株を売る」という行為自体は中立的な行為でしかありません。それに損も得もありません。それを、人が何かと比較するから「善悪」や「損得」という「価値判断」が生まれるのです。

ですから、何と比較しているのかという比較対象を明確にしないと、損得は決まりません。また、比較対象が変われば、株を売ったケースがそうであるように、損得の結論も変わってきます。ですから「明確化」することが重要なのです。

このストーリーにおいては、「現状」と「経費管理システムを導入する場合」を比較しています。

2.【POINT2】要素に分ける

次は【POINT 2】要素分解です。ここでは話をわかりやすくするために、コーヒーショップにおけるコーヒー１杯の原価について考えてみましょう。概略がつかめている方は、4.システム導入の経済効果は？まで飛ばして、読み進めてください。

（1）コーヒー１杯の原価は？

① 2杯目の原価も１杯目と同じ？
次のようなケースを考えてみましょう。
1人の男性があるコーヒーショップに入ったときのことです。
コーヒーを買って席に持って行こうとしたら、カップが滑ってコーヒーをこぼしてしまいました。
このとき、お店は新しいコーヒーを入れてくれた上に、「お代は結構ですよ」と言いました。現実的にもありそうな話です。

仮に、コーヒー１杯の価格は300円、原価は200円だとしましょう。このお客さんからの売上は1杯分の300円です。一方、原価は2杯分かかっていますから200円×2杯分で400円です。したがって、この男性に対しては100円の赤字になっています。

この話をどう思うでしょうか。「赤字になっても顧客満足度を優先するとはさすがだな」と考えるでしょうか。

② 「原価」の落とし穴
ここでの落とし穴は、コーヒーを入れ直したことによって原価が2杯分の400円かかったと考えたところです。

「コーヒー1杯の原価200円」と言われると、1杯多く作れば200円のコストが追加的に発生すると考えがちです。しかし、1杯作ることによって200円のコストが追加的に発生するわけではありません。

コーヒー1杯の原価とは、そのコーヒーショップがコーヒーを作るのにかかるすべてのコストをコーヒー1杯当たりに集計したものです。そのコストにはコーヒー豆や水、それを沸かす電気代などの直接的なコストの他に、そこで働いている人の人件費や店舗の家賃、その他もろもろの経費が含まれています。それを想定される販売量で割ったものがコーヒー1杯当たりの原価です。

原価とは、多くの異なる費用の合計として計算されているのです。それを、ひとまとめに扱えば、もうそれだけで簡単に意思決定を誤ります。可能な限り要素に分けて考えなければいけません。

（2）本当に発生する費用

要素に分けて考えた場合、コーヒー1杯を作り直すことによって追加的に発生するのは、1杯分のコーヒー豆、水、それを沸かすのに必要な電気代ぐらいです。それは微々たる額でしょう。それ以外は、コーヒーを新たに入れ直しても入れ直さなくても、いずれにしても発生する費用です。

コーヒーを1杯入れ直したところで、それによって追加的に発生するコストはごくわずかなのです。そんなわずかなコストでお客さんの満足度を上げられるならば、当然、無料で入れ直してあげた方がいいに決まっています。コーヒーショップとしても、「お客さんがコーヒーをこぼしたら、無料で入れ直すこと」という方針を明確に店員に指示することができます。これが正しい意思決定ということです。

本ケースでは、要素に分けることの重要性はないですが、特に製造業の場合は、製造原価にいろいろな費用が含まれていますので、要注意です。

ただし、「要素に分ける」というのは「言うは易しで、行うは難し」です。個々の要素の情報源に実務上はなかなかたどり着けないからです。詳細情報を入手できない結果、「1杯原価200円」という数字が独り歩きしてしまうのが常です。人は目に見えているもので判断しがちです。「1杯原価200円」という情報を見せられると、つい「1杯当たり200円ずつ変化する」と考えてしまうのです。

3.【POINT３】変化する部分としない部分を明確にする

正しい意思決定のための最後のポイントは、「変化する部分としない部分を明確にすること」です。これが最終的には、正しい意思決定をするために最も重要なポイントです。こちらについても、例をあげて考えてみましょう。

（1）間違い探しゲーム（スマホの場合）

意思決定とは、複数の選択肢からいずれかを選ぶことでしたが、それは要するに“間違い探しゲーム”をすることです。

たとえば、スマホを買い替えようと思ったとしましょう。そのとき、皆さんは次に買おうと思っている何らかの機種があるはずです。それと現在の機種、もしくは気になる他の機種と比べるはずです。これが「比較対象の明確化」です。

次にやることは、スペックを比較することでしょう。画面の解像度がどうなのか、顔認証機能は付いているのか、バッテリーの持ち時間はどうなのかということを見ていくはずです。これが「要素分解」です。

そして、要素ごとに、「ここは同じ」「ここが違う」という“間違い探しゲーム”のようなことをやるはずです。これが「変化する部分としない部分を明確にする」ということです。費用で言えば、変動費と固定費という見方で見るということです。

（2）「違わない」ところの見極め

“間違い探しゲーム”ですから、「違い」を見つけるのが目的ですが、実際に重要なのは「違わない」ところをちゃんと「違わない」と認識することです。これもまた、「1杯当たり」「1個当たり」「1時間当たり」のように、コストを単位当たりで言うことに伴う落とし穴です。会社全体で見れば固定費であるにも関わらず、単位当たりで言われると、変動費だと思ってしまうのです。

ところで、この変動費と固定費ですが、言葉としては誰でも知っており、普通に使う言葉だと思いますが、実は財務会計にはこの費用概念はどこにもありません。変動費と固定費は管理会計特有の費用概念なのです。

費用を変動費と固定費分けて見るというのは、正しい意思決定にとって最も基本的な部分ですが、その費用概念が通常の財務会計にはないのです。この事実だけをもってしても、財務会計が意思決定、すなわち経営管理に役立たないことが分かるでしょう。

このケースにおける斎藤氏は【POINT 2】を経て【POINT３】を踏まえ、変化する部分と変化しない部分の判断の元、結局、削減できるコストは紙代の5万円だけとしたわけです。斎藤氏が頭の中で考えていたのは、こういうことだったのです。

4.システム導入の経済効果は？

ここでケースに戻って考えてみましょう。本来ならば、当該営業部門で発生しているすべての費用が検討対象になりますので、実際は一応すべてを分解対象の要素にすべきです。ただし、ここではそれだけの情報がありませんので、問題になっている紙代、営業員の人件費、経費管理担当者の人件費の3つだけを考えることにしましょう。

そして、最後に何が変わって何が変わらないかを見ていきます。すると、図1のようになるはずです。

まず、紙代は変動費ですから、システム導入によるペーパレス化によって削減されるでしょう。

次に、人件費ですが、もし残業代が問題ならば、そこは削減される可能性があります。残業代は時間によって変化する変動費だからです。しかし、人件費の大部分を占める基本給部分は固定費です。システムの導入では変化しません。

本ケースにおいては「人件費が削減できないコストである」ということをご理解いただいたところで、管理会計特有の費用として、さらに埋没費用と機会費用を紹介しておきましょう。

5.埋没費用と機会費用

（1）埋没費用とは

埋没費用とは、「意思決定に影響を与えない費用」です。元々、英語ではsunk costと言われます。「サンク・コスト」と言われることもあります。sunkとはsink（「沈んでいる」の意味。流し台の「シンク」はこれから来ている。）の受身形で、「意思決定において沈んでいる費用」という意味です。

沈んでいる、埋没しているので、「考えてもしようがない費用」ということです。「考えてもしようがない」のだから、「考えない」のが大原則です。

本ケースでは、人件費が埋没費用です。人件費のような固定費は多くの場合、埋没必要になります。固定費は、比較対象が変わっても固定的に等しく発生しますから、意思決定に影響を与えないからです。

ただし、固定費が必ず埋没費用になるわけではありません。その発生源である経営資源を変える権限を持っている人にとっては固定的ではないからです。本ケースで言えば、解雇する権限を有している人にとっては、人件費は埋没費用ではなくなります。

例外なく埋没費用になるのは、過去の事実に基づいて発生した費用です。なぜならば、今から採り得るいかなる選択肢を採ったとしても、過去の事実は誰にも変えられないからです。

だから、過去の出来事は、くよくよ考えていても何の問題解決にもつながらないのです。「過去は変えられない」「だから考えてもしようがない」という当たり前の事実を再認識することが、埋没費用という概念から学ぶべき最も重要なことかもしれません。

（2）機会費用とは

次に機会費用ですが、その定義は「他の選択肢から得られたであろう便益」です。「便益」が「費用」という、ちょっと変わった定義の費用です。

先ほど挙げたコーヒーショップの話を思い出してください。こぼしたコーヒーの後片付けをしているところに、別のお客さんがやって来たとしましょう。ところが、店員さんたちが忙しく後片付けをしているのを見て、お店に入らずに帰ってしまったとしましょう。

この場合、お店の損失はいくらだと思いますか。

もしかしたら、「何も起こらなかったのだから、損失はゼロ」と考えるかもしれません。

この出来事を客観的な事実として記録する立場、すなわち財務会計の立場からすればそうかもしれません。

しかし、【POINT1】を思い出していただき、比較対象を明確にして考えてみてください。ここでは、「コーヒーがこぼれてしまった」場合と「コーヒーをこぼさなかった」場合の比較になります。コーヒーをこぼさなければ、お客さんは入って来てコーヒーを飲んだはずなのです。すなわち、1杯分のコーヒーの売上高300円を取り損ねたのです。

これが機会費用です。「コーヒーをこぼさない」という、「他の選択肢から得られたであろう利益」とはそういうことです。

機会費用は、比較対象を明確に意識するからこそ初めて出てくる費用概念と言っていいでしょう。これを含めて考えないと、意思決定を誤ります。

（3）機会費用の定量的な分析の必要性

ところで、ケースの最後の方で、システム導入により生まれる余剰人員や余剰時間を他の仕事に振り向けた場合の追加的経済効果が話題になっています。これも実は機会費用です。経費管理担当者を営業に担当替えすることにより得られるであろう追加的売上高とは、現在、経費管理業をやっていることによって取り損ねている「他の選択肢から得られるであろう便益」なのです。

業務改善や教務効率化の経済効果は、この機会費用を定量的に分析することが本当は重要なのです。ところが、特に日本企業はそこのところをあまりきっちりと定量化しないようです。日本企業の多くは、「仕事があるからそこに人をアサインする」のではなく、「人がいるからそこに仕事をアサインする」という考え方が強いため、仕事とそれによる経済効果の結びつきをシビアに考えないからかもしれません。

だからなのか、「3人でやっていた仕事が1人でできるようになるから、2人分の人件費が浮く」的なロジックをよく見ます。解雇しないのであれば、そのロジックは明らかに誤りです。

次回は、「価格戦略」についてご説明します。